[PDF] DSCG 4 - Comptabilité et audit - 2^e édition

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Robert OBERTMarie-Pierre MAIRESSEDSCG 4Comptabilitéet audit2eéditionNouveau :+ 20 casd'applicationPour plus de livres rejoignez nous sur heights-book.blogspot.com

ComptabilitŽ

et audit

DSCG 4

MANUEL ETAPPLICATIONS

EXPERT SUP

LÕexpŽrience de lÕexpertise

Les manuels DSCG

DSCG 1¥Gestion juridique, Þscale et sociale, Manuel et Applications

Jean-Michel Do Carmo Silva, Laurent Grosclaude

DSCG 2¥Finance, Manuel et Applications

Pascal Barneto, Georges GrŽgorio

¥Finance, corrigŽs du manuel

Pascal Barneto, Georges GrŽgorio

DSCG 3¥Management et contr™le de gestion, Manuel et Applications ¥Management et contr™le de gestion, CorrigŽs du manuel DSCG 4¥ComptabilitŽ et audit, Manuel et Applications

Robert Obert, Marie-Pierre Mairesse

¥ ComptabilitŽ et audit, CorrigŽs du manuel

Robert Obert, Marie-Pierre Mairesse

Michelle Gillet, Patrick Gillet

Michelle Coulomb, Jean Longatte, Pascal Vanhove

La collection Expert Sup : tous les outils de la rŽussite dÕexemples, de dŽÞnition, dÕillustration ainsi que des ŽnoncŽs dÕapplication. Les CorrigŽs sont disponibles en Þn dÕouvrage ou dans un ouvrage publiŽ ˆ part.

MANUEL ETAPPLICATIONS

DSCG 4

ComptabilitŽet audit

Robert OBERT

AgrŽgŽ des techniques Žconomiques de gestionDocteur en sciences de gestionDipl™mŽ dÕexpertise comptable

2 e

Ždition

Marie-Pierre MAIRESSE

Docteur en sciences de gestionProfesseur des universitŽs ˆ lÕIAE de ValenciennesDipl™mŽe dÕexpertise comptable

© Dunod, Paris, 2009

ISBN 978-2-10-054173-7

V

Pour rŽussir le DCG et le DSCGVII

Manuel, mode dÕemploiVIII

Programme de lÕŽpreuveX

Introduction gŽnŽrale1

CHAPITRE 1 Information comptable et management financier 3 Section 1Diagnostic financier des sociŽtŽs et des groupes 4

Applications85

CHAPITRE 2 Opérations financières spécifiques et opérations faites en c ommun ou pour le compte de tiers 110
cifiques 110 et pour le compte de tiers 122

Applications133

CHAPITRE 3 Opérations de fusion 137

Section 1Contexte juridique 138

Section 2Aspects fiscaux de la fusion 148

Section 4Comptabilisation des fusions proprement dites 159 Section 5Comptabilisation des apports partiels dÕactifs et des scissions 178

Section 6RŽtroactivitŽ des fusions 182

Applications184

CHAPITRE 4 Les comptes consolidés 206

Section 1Notions de consolidation et de groupe : cadre rŽglementaire et lŽgal 207

Section 3Retraitements de consolidation 223

Section 6Traitement des titres mis en Žquivalence et des titres des entitŽs intŽgrŽes 289

Sommaire

VI

Sommaire

de consolidation 293 Section 9Organisation pratique de la consolidation 319

Section 10Comptes combinŽs 321

Applications332

CHAPITRE 5 Fiscalité des groupes de sociétés 368 Section 1Autonomie du droit fiscal et du droit comptable 369 Section 3RŽgime du bŽnŽfice mondial et du bŽnŽfice consolidŽ 378

Section 4RŽgime dÕintŽgration fiscale379

Applications395

CHAPITRE 6 Le cadre général de laudit 400

Section 1Objectifs des audits 401

Section 2DiffŽrents audits et leurs acteurs 407 Section 3Perception de lÕaudit par le public : les rapports dÕaudit 423 Section 4DŽroulement de la mission dÕaudit 435

Section 5Examen limitŽ 472

Section 6Autres interventions dŽfinies 475

Applications492

CHAPITRE 7 Le contrôle interne 509

Section 1Objectifs du contr™le interne 510

Section 2Cadres conceptuels de contr™le interne 514 Section 4ApprŽciation du contr™le interne 531

Applications552

CHAPITRE 8 Les principes garantissant la crédibilité des missions daudit légal 566
Section 1Cadre lŽgal et rŽglementaire de lÕaudit 566 Section 2DŽontologie de lÕauditeur lŽgal 572 Section 3ResponsabilitŽ de lÕauditeur lŽgaL 584

Applications591

ANNEXES

Lexique 597

Index606

VIILe cursus des Žtudes conduisant ˆ lÕexpertise comptable a subi une profonde rŽforme (1)

qui porte ˆ la fois sur les contenus et sur la nature des Žpreuves, comme la rŽforme prŽcŽ-

dente, mais aussi, et plus fondamentalement, sur la structure du cursus lui-mme et son

Chaque rŽforme, on le sait dÕexpŽrience, est gŽnŽratrice de questions, voire dÕinquiŽtudes,

de la part tant des Žtudiants que des professeurs. Certains Žtudiants sont dŽjˆ engagŽs dans le cursus et ont basc ont dž ˆ la fois adapter leur enseignement aux nouveaux programmes mais aussi se placer dans la perspective dÕŽpreuves nouvelles. Toutes ces interrogations sont lŽgitimes et portent en dŽÞnitive sur les moyens les plus appropriŽs pour se prŽparer ou sÕentra"ner le plus efÞcacement possible aux nouveaux dipl™mes et les obtenir dans de bonnes conditions. prŽparation aux Žtudes comptables supŽrieures et offre aux Žtudiants comme aux ensei- nouvelles, ˆ leur esprit comme ˆ leurs programmes, tout en renforant la qualitŽ des ouvrages que nous proposons aujourdÕhui : Ðdes manuels complets mais concis, strictement conformes aux programmes nouveaux, comportant des exemples permettant lÕacquisition immŽdiate des notions exposŽes, Ðdes ouvrages de cas pratiques originaux, spŽcialement conus pour la prŽparation des

Žpreuves ;

Ðun ensemble dÕoutils pratiques de rŽvision ou de mŽmorisation, avec la collection Express,

le Plan comptable, le Petit Þscal ou le Petit social par exemple.

Ces ouvrages ont ŽtŽ conus par des enseignants conÞrmŽs ayant une expŽrience reconnue

dans la prŽparation de ces examens. pour aborder cette rŽforme et leur assurer une pleine rŽussite.

Jacques Saraf

Directeur de collection

(1) DŽcret n¡ 2006-1706 du 22 dŽcembre 2006 relatif au dipl™me de comptabilitŽ et de gestion et au dipl™me supŽrieur de

comptabilitŽ et de gestion, et ArrtŽ du 22 dŽcembre 2006 relatif aux modalitŽs dÕorganisation des Žpreuves des mmes

dipl™mes ; parutions au Journal ofÞciel du 29 dŽcembre 2006.

Pour réussir le DCG et le DSCG

Clair et bien structurŽ,le cours prŽsente toutes les connaissances au programmede lÕŽpreuve DSCG4

Plus de

100 exemplesde cas chiffrŽs et corrigŽs permettant de comprendre et dÕappliquer immŽdiatement

les connaissances ˆ acquŽrir

Les remarquesoffrent un complŽment

dÕinformation

MANUEL

Les rŽfŽrences aux

textes officiels

Les hors textes

le cours

De nombreux exemples

chiffrŽs et corrigŽsUn mini-sommaireprŽcise le plan du chapitre

Le cours

complet et progressif

Les mots clefs

sont signalŽs en couleur

Les encadrŽs

en couleur mettent lÕaccent sur les dŽfinitions et les notions importantes

MODE DÕEMPLOI

Le lexique et lÕindex

Le lexiquereprend

les dŽfinitions de tous les mots clefs

LÕindex des notions

permet de les retrouver facilement dans lÕouvrage

Les ŽnoncŽsdÕapplication

de thŽmatiques variŽes et de complexitŽ progressive sont regroupŽs en fin de chapitre

60 ŽnoncŽs dÕapplication et Žtudes de cascouvrant tous les points

sont autant dÕoutils complŽmentaires. X

DE LÕENSEIGNEMENT

(à titre indicatif)

180 heures

20 crédits européensÉpreuve écrite portant sur létude

dun cas ou de situations pratiques pouvant être accompagnées de commentaires dun ou plusieurs documents et/ou dune ou plusieurs questions4 heures1,5

1. Information comptable et management Þnancier (30 heures)

1.1 Diagnostic

Þnancier

des sociŽtŽs

et des groupesExprimer et justi"erune opinion sur les comptes analysées en cernant les contours de lentitéContexte et méthodologie du diagnostic "nancier des sociétés et des groupesRentabilité et pro"tabillité de lentitéStructure "nancière de lentité

Génération des "ux de lentité

des sociŽtŽs et des groupes

en normes IAS/IFRSDévelopper une ré"exion sur la valeur à partirde la théorie économique et la transposer

dans le domaine comptableRelations entre valeur comptable, valeur de marché et juste valeur

Évaluation à la valeur comptable

Évaluation à la valeur de marché des éléments Évaluation par actualisation des "ux prévisionnels et méthode de détermination des taux dactualisation pertinents

1.3 Communication

"nancier, lingénierie "nancière, les contraintes économiques et juridiques et léquilibre

du pouvoirCommunication "nancière et actionnariatCommunication "nancière et gouvernanceCommunication "nancière et marchés "nanciers(introduction en bourse, émission de titres)

2. OpŽrations de fusion (30 heures)

Analyser et représenter

les conséquences comptables de lagrégation "nancière

de plusieurs entitésContexte juridique : fusion création, fusion absorption, scission, apport partiel dactifModalités "nancières du traité de fusion : évaluation des éléments apportés, critères de choix de la méthode dévaluation, parité déchangeRétroactivité des fusionsComptabilisation des différentes opérations de restructurationIncidences comptables du régime "scal de fusions

* ArrtŽ du 22.12.2006.

Programme de lépreuve n° 4, DSCG

Comptabilité et audit*

XI Programme de lépreuve n° 4, DSCG Comptabilité et audit

Indications complémentaires

2

Les cas particuliers des fusions entre sociétés comportant des participations préalables (simples ou croisées) doivent

être étudiés.

3.2

Les retraitements de consolidation concernent : les retraitements dhomogénéité, les retraitements pour des raisons

dordre "scal, les retraitements des différences temporaires, lajustement des comptes réciproques, la conversion des

comptes des sociétés étrangères.

3. Comptes de groupe (50 heures)

3.1 Notion

de consolidationDé"nition des groupes Pourcentages dintérêts et de contrôle

Cadre réglementaire et légal

3.2 Processus

dÕŽlaboration des comptes de groupeComprendre lincidence comptable de la dé"nition dune entité et de son périmètre (le périmètre doit-il

être dé"ni selon des critères

juridiques ... droit de propriété ...

ou de contrôle ?)Périmètre de consolidationOpérations de pré-consolidationMéthodes de consolidationRetraitements de consolidationÉlimination des comptes réciproques et des résultats internesTraitement des écarts de première consolidationVariations du pourcentage dintérêts et du périmètre

de consolidation

Comptes combinés

3.3 Documents

des groupesBilan, compte de résultat, annexe

Tableau des variations des capitaux propres

Tableau des "ux

4. FiscalitŽ des groupes de sociŽtŽs (15 heures)

Situer le droit "scal par rapport

au droit comptable dans le cas des groupes

Montrer que la "scalité

peut être incitative ou neutre

Poser le problème

de limposition en cascadeAutonomie du droit "scal et du droit comptableRégime dintégration "scaleRégime des sociétés mères et "lialesNotions sur les autres régimes : béné"ce mondial,

béné"ce consolidé

5. Contr™le interne et audit (55 heures

5.1 Cadre gŽnŽral

de lÕauditMontrer le caractère spéci"que de laudit en tant quinstrument de légitimation "nancière (crédibilité,

sincérité, régularité)Objectifs des auditsLes différents audits et leurs acteursLa perception de laudit par le publicCadre conceptuel de laudit des états "nanciers et dautres documents publiés

Audit légal, audit contractuel

Normes daudit

5.2 Le contr™le

interneMontrer le rôle et limportance du contrôle interne dans le fonctionnement

dune organisationObjectifs du contrôle interneCadre conceptuel du contrôle interneContrôle interne, systèmes dinformation et contrôle de qualité de lentrepriseAppréciation du contrôle interne (y compris dans un environnement informatique)

5.3 Les principes

garantissant la crŽdibilitŽ des missions dÕaudit lŽgalIllustrer, en prenant lexemple des missions daudit, les mécanismes de légitimation de linformation "nancière et leur rôle dans la construction de la con"ance nécessaire au

fonctionnement des marchésDéontologie (indépendance, secret professionnel)Responsabilité civile, pénale et disciplinaire)

1 Ç Si le commis a failli et nÕa pas repris lÕargent consignŽ quÕil avait remis au nŽgociant, on ne peut porter ˆ lÕactif lÕargent non consignŽ. È

Article 105 du Code dÕHammourabi

XVII e s. av. J.-C. (traduction du RP Vincent Sheil 1902). publia, un ouvrage intitulŽ Ç Summa de Arithmetica, Geometria Proportioni et Pr oportionalita È, sorte de petite encyclopŽdie de sciences mathŽmatiques dont lÕun des

chapitres Ç Tractatus Particularis de Computis e Scripturis È Žtait consacrŽ ˆ la comptabilitŽ.

Pacioli sÕŽtait inspirŽ de la pratique des marchands de lÕŽpoque (comptabilitŽ dite des

Ç parties doubles selon la mode de Venise È) ainsi que des manuels manuscrits ˆ lÕusage de

lÕenseignement des ma"tres des Žcoles de comptabilitŽ de Venise. LÕaudit, quant ˆ lui avait eu

qui devint la Cour des Comptes, o la fonction dÕauditeur dŽsignait le premier grade de la hiŽrarchie.

Mais ces disciplines fort anciennes sont aussi rŽsolument modernes. Sous lÕeffet du dŽvelop-

pement des Žchanges Žconomiques et de lÕimportance prise par les marchŽs Þnanciers, la

lÕinstrument qui assure ˆ la comptabilitŽ la ÞabilitŽ nŽcessaire. La mondialisation de

lÕŽconomie a conduit les acteurs a utiliser un langage commun. LÕIASC (

International

Accounting Standard Committee) crŽŽe en 1973, devenue IASB (International Accounting Standard Board) et lÕIFAC (International Federation of Accountants) crŽŽ en 1977 ont conduit ˆ lÕadoption dÕun langage commun acceptŽ partout dans le monde, pour la compta- bilitŽ et lÕaudit. Dans le premier chapitre, avant dÕanalyser les aspects techniques de la comptabilitŽ et de

lÕaudit, nous prŽsenterons la relation qui lie la gestion de lÕentreprise et lÕinformation

comptable. Seront examinŽs notamment le diagnostic Þnancier des sociŽtŽs et des groupes ou comment exprimer et justiÞer une opinion sur les comptes analysŽs en cernant les

dŽvelopper une rŽßexion sur la valeur ˆ partir de la thŽorie Žconomique et la transposer

juridiques et lÕŽquilibre du pouvoir.

Introduction générale

2

Introduction générale

Puis nous attacherons aux aspects comptables et notamment ceux concernant les opŽra- tions de regroupement des entitŽs. Seront cependant dÕabord analysŽes, en complŽment de notre ouvrage de prŽparation au Dipl™me de comptabilitŽ et de gestion (DCG) (1) un certain nombre de points dŽveloppŽs dans le Plan comptable gŽnŽral et concernant les comptes

individuels des entitŽs, points non repris dans le dit ouvrage : les opŽrations sur titres (vente

ˆ rŽmŽrŽ, dŽsendettement de fait), les opŽrations ˆ terme fermes ou conditionnelles (instru-

ments Þnanciers dŽrivŽs), lÕŽvaluation et la comptabilisation des opŽrations faites en

commun et pour le compte de tiers (sociŽtŽs en participation, concession de service public, opŽrations rŽalisŽes par des succursales, opŽrations faites pour le compte de tiers).

plusieurs entitŽs en faisant lÕŽtude des opŽrations de fusion et assimilŽes (fusion crŽation,

fusion absorption, scission, apport partiel dÕactif). Puis seront ŽtudiŽes, dans un important

chapitre, les techniques dÕŽtablissement des comptes consolidŽs en normes franaises et 1 er du 19 juillet 2002 sur lÕapplication des normes internationales et de lÕordonnance 2004-1382 du 20 dŽcembre 2004 portant

adaptation des dispositions lŽgislatives relatives ˆ la comptabilitŽ des entreprises aux dispo-

sitions communautaires, doivent obligatoirement pour les entitŽs dont les titres sont cotŽs

sur un marchŽ rŽglementŽ et facultativement pour les autres, tre Žtablis en normes IFRS.

Dans ce chapitre, nous verrons notamment les retraitements dÕhomogŽnŽitŽ nŽcessaires pour passer de comptes individuels tenus en normes franaises (PCG) aux comptes conso- lidŽs tenus en normes IFRS.

Seront ensuite ŽtudiŽs les aspects Þscaux applicables aux groupes de sociŽtŽs : les relations

entre droit Þscal et droit comptable, le rŽgime dÕintŽgration Þscale, le rŽgime des sociŽtŽs

comptes ˆ la vŽriÞcation dÕexperts Žtrangers ˆ lÕentreprise, en Grande-Bretagne dÕabord

puis aux Etats-Unis, en Allemagne et en France. Ces missions de contr™le, appelŽes aujourdÕhui Ç missions dÕaudit È ont pris une importance fondamentale et la survenance dÕun certain nombre dÕaffaires, comme en 2001 lÕaffaire Enron aux Etats-Unis, ont montrŽ dans le fonctionnement dÕune organisation et les principes garantissant la crŽdibilitŽ des missions dÕaudit lŽgal. ComptabilitŽ et audit sont intimement liŽs. La comptabilitŽ est la technique qui permet dÕentitŽs. LÕaudit est la technique qui assure la crŽdibilitŽ de cette image. (1) Robert Obert, Marie Pierre Mairesse, DCG 10 ComptabilitŽ approfondie, Dunod, 2009. 3

CHAPITRE

gestion dÕentreprise. Pour lÕIASB (cadre conceptuel pour la prŽ paration et la prŽsentation anciers (bilan, compte de rŽsultat, Žtat des variations de capitaux propr es, tableau de flux de trŽso- rerie, notes annexes) y compris les Žtats financiers consolidŽs.

Ces Žtats sont prŽparŽs et

prŽsentŽs au moins une fois par an et visent ˆ satisfaire les b esoins dÕinformation communs ˆ un nombre important dÕutilisateurs. Ceux-ci peuvent cependant av oir des besoins spŽci- fiques qui nŽcessitent une information supplŽmentaire. LÕobjectif des Žtats financiers est de fournir des informations su qui soient utiles aux utilisateurs pour la prise de dŽcisions Žconomiques. Les Žtats financiers mo ntrent Žgalement les rŽsultats de la gestion par la direction quant aux ressources qui lui sont confiŽes ; ils permettent de porter un diagnostic sur la situation et la performance fi (sociŽtŽs et groupes). Les Žtats financiers sont le plus souvent Žtablis selon la mŽth ode du Ç cožt historique È. Or, lÕIASB a introduit dans ses normes, depuis 1995, un concept appelŽ

Ç juste valeur È ainsi

dŽfini : Ç la juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait tre Ž changŽ ou un passif Žteint, entre des parties bien informŽes et consentantes da ns le cadre dÕune transaction effectuŽe dans des conditions de concurrence normale È, concept qui sÕoppose ne doit pas se limiter ˆ une Žvaluation au cožt historique, elle doit prend re en compte les concepts qui lui permettent dÕapprocher cette juste valeur. Enfin, les entitŽs sont appelŽes ˆ communiquer un certain nombr e dÕinformations finan- niveau des relations avec les actionnaires, au niveau de la gouvernance des sociŽtŽs et des grou pes, ou au niveau dÕopŽra- tions avec les marchŽs financiers. Cette communication, fondamentale pour les partenaires de lÕentreprise est rŽgie notamment par des directives europŽen nes, des articles du Code de s financiers.

Information comptable

et management financier section 1Diagnostic Þnancier des sociŽtŽs et des groupes applications 1 4 1

CCCCHHHHAAAAPPPPIIIITTTTRRRREEEE

Information comptable et management "nancier

dÕune entreprise, qui soit utile ˆ un large Žventail dÕutili sateurs pour prendre des dŽcisions Žconomiques È. CÕest donc ˆ partir des trois Žtats financiers essentiels que sont le bilan (la le tableau de flux de trŽsorerie que sÕeffectuera le diagnostic financier de lÕentreprise.

1. Contexte et méthodologie du diagnostic financier

Les utilisateurs des Žtats financiers comprennent les investisseurs a ctuels et potentiels, les membres du personnel, les prteurs, les fournisseurs et autres crŽ et leurs organismes publics, et le public. Ils utilisent des Žtats fi nanciers afin de satisfaire certains de leurs besoins diffŽrents dÕinformation.

1.1 Objectifs essentiels du diagnostic financier

Le diagnostic financier permet de porter un jugement sur les forces et f aiblesses de lÕentre- prise au plan financier ˆ partir de diffŽrentes approches utilisŽquotesdbs_dbs50.pdfusesText_50

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