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Le Système Comptable OHADA : Une
réconciliation des modèles " européen continental » et " anglo-saxon » ?Alexis Ngantchou,
Enseignant-Chercheur
Département de Finance et Comptabilité,
FSEGA/Université de Douala
e-mail : ngantchalex@yahoo.frRésumé
Un trait caractéristique de la dynamique d"harmonisation comptable internationale est ladichotomie qui, malgré les efforts accomplis et la forte influence du modèle anglo-américain, oblige
encore à distinguer le modèle continental du modèle anglo-saxon, généralement considérés comme
des modèles dominants. Dès lors, le problème posé pour les référentiels comptables périphériques
est celui du positionnement par rapport à ces deux tendances. Ce papier envisage d"analyser en cesens le cas du référentiel comptable en vigueur dans les pays de l"Afrique noire francophone depuis
bientôt une décennie. La démarche retenue consiste essentiellement à apprécier le contenu de ce
référentiel comptable à l"aune des modèles purs dont sont inspirés les modèles dominants. L"analyse
conduit à la conclusion selon laquelle, le référentiel en vigueur dans ces pays n"est pas dominé, mais
qu"il tend à apparaître comme un compromis des différences observés au niveau des modèles
comptables dominants.Mots clés : Modèle comptable continental - Modèle comptable anglo-saxon - Système comptable
OHADA (Sysco).
Abstract : The OHADA Accounting system : a reconciliation of " european » and " anglo-saxon » patterns? Despite of efforts which have been accomplished, the dynamic of international accounting standards harmonization is still characterized by a dichotomy between the continental pattern andanglo-saxon pattern, generally considered as dominant accounting patterns. Consequently, the
position of peripheral accounting frameworks vis-à-vis these dominant patterns appears as an
important issue. The aim of this paper is in this sense, to analyse the accounting framework in force
since the beginning of this decade, in black Africa francophone countries. The approach adopted consists in appreciating this accounting framework in comparison with pure accounting patterns from which dominant patterns are inspired. The main conclusion of the paper is that the accountingframework in force in these countries is not dominated, but that it tends to appear as a reconciliation
of differences observed at the level of dominant accounting patterns Keywords: Continental accounting pattern - Anglo-saxon accounting pattern - OHADA accounting system1 - Introduction Ces dernières années, le thème de l"harmonisation a occupé une place considérable
dans les publications en comptabilité financière (Nobes 1983; Nobes et Parker 2000).
L"internationalisation des marchés financiers et surtout l"importance croissante des actifs
immatériels semblent avoir joué un rôle décisif dans cette mobilisation aussi bien
académique que politique en faveur de l"harmonisation comptable (Hoarau 1995 ; Walton2008). Contrairement au pessimisme de certains auteurs quant à la réalisation à terme d"une
harmonisation des pratiques comptables à l"échelle internationale (Goeltz 1991; Middelton1995), le positionnement politique de l"Union Européenne en faveur des normes IAS1 au
début de cette décennie2 , a contribué à dynamiser le processus. En obligeant en effet les
sociétés cotées à respecter les normes IFRS3, la Commission Européenne a de fait entériné au
plan politique, l"idée très âprement défendue depuis 1973 par l"IASC4, d"un référentiel
comptable valable in globo. Les prises de positions favorables de l"OICV5 ont également favorisé cette dynamique. Dans un contexte où l"orientation initiale de certains états de synthèse comptablepouvaient davantage être tournés vers des considérations d"ordre social ou fiscal et d"autres
vers des préoccupations purement financières (Hoarau 1995), l"harmonisation s"est imposéecomme une condition préalable nécessaire à l"intelligibilité, puis à une comparabilité à
l"échelle internationale des données comptables (Tay et Parker 1990 ; Van der Tas 1992 ;Hoarau 1995).
Les enjeux de l"harmonisation comptable internationale sont avant tout financiers (Wyatt 1992 ; Hoarau 1995). Walton (2008) fait remarquer à juste titre qu"avecl"internationalisation des grandes places financières, l"entreprise peut désormais chercher ses
fonds sur plusieurs marchés ; or l"investisseur potentiel doit avoir accès aux données en
rapport avec l"entreprise émettrice de nationalité étrangère. Ding et al. (2005) ont souligné en
ce sens l"adoption progressive par les entreprises de l"Europe continentale et celles de l"Asie, des normes comptables internationales, dans le but de concurrencer leurs homologues britanniques ou américaines sur les marchés de capitaux. Par ailleurs Walton (2008) souligne le rôle important joué par la Banque Mondiale pour la promotion des normes comptables internationales dans les pays de l"Asie du Sud et plus largement, dans les pays sous développés. C"est sans doute sous cette influence de la Banque Mondiale, que les pays del"Afrique noire francophone ont adopté vers le début des années 1990, un traité instituant un
1 Pour International Accounting Standards (normes comptables internationales)
2 En effet le 13 juin 2000, la commission européenne avait fait une communication proposant d"exiger que les
comptes consolidés des entreprises cotées soient établis en normes IAS à compter de 2005.
3 Pour International Financial Reporting Standards.
4 International Accounting Standards Commettee ; depuis 2001, l"appellation consacrée pour désigner ce même
organisme privé est IASB, pour International Accounting Standards Board.5 Organisation Internationale des Commission de Valeur. En mai 2000, cet organisme a décidé de reconnaître
les normes de l"IASC. 3cadre comptable " harmonisé6 ». Celui-ci est entré en vigueur dans l"essentiel des pays
signataires vers la fin de la décennie 1990 (Pérochon 2000; Gouadain 2000).L"expérience est singulière et a même été qualifiée d"avant-gardiste (Pérochon, 2000),
parce que le référentiel adopté et baptisé Système Comptable OHADA7 (Sysco par la suite),
est censé s"appliquer à un ensemble de pays, caractérisés par leur proximité géographique et
pour la plupart, ayant un passé commun notamment au plan monétaire, mais surtout au plan comptable (Causse 1999; Pérochon 2000; Gouadain 2000). La réforme comptable s"est doncinscrite dans une vieille tradition d"harmonisation à l"échelle régionale puisque pour la
plupart, les pays ayant adopté ce nouveau référentiel jouissaient depuis les années 1960 au
moins, d"un passé et d"une culture comptable identique (Causse 1999 et 2000). Cette réforme comptable en Afrique noire francophone intervient dans un contexte où de nombreux auteurs ont relevé la dichotomie qui caractérise encore les pratiques comptables internationales. On doit ainsi à Nobes (1983) d"avoir le premier opéré la distinction entredeux systèmes dominants de comptabilité : les systèmes comptables de type " micro-
économique à influence commerciale » et les systèmes comptables de type " macro-
économique à influence gouvernementale et fiscale ». L"opposition la plus répandue est
toutefois celle qui consiste à distinguer les modèles comptables à dominante " continentale8 », des modèles à dominante " anglo-saxonne » (Richard 1999).
Au-là des critères de séparation retenus par les uns et les autres, la persistance d"unetelle dichotomie à l"échelle internationale suggère que l"harmonisation n"a pas encore
conduit à un modèle unique ; elle suggère aussi que l"évaluation de la distance entre le
référentiel unique souhaité et les autres référentiels, est une étape décisive à l"harmonisation
ou à l"unification internationale des différentes approches comptables. Un exercice de
positionnement des référentiels comptables périphériques apparaît dans ces conditions
comme une urgence. En partant du cas des pays de l"Afrique noire francophone, l"ambition de cettecommunication est de situer le référentiel en vigueur dans ces pays, par rapport aux modèles
comptables dominants. Même si la question de l"accès aux marchés financiers internationauxest encore à débattre pour les entreprises de cette région du globe, la problématique
envisagée est pertinence dans la mesure où l"activité d"un grand nombre d"entreprises
multinationales, s"exerce par l"intermédiaire des filiales installées dans cette région.
Techniquement, la consolidation des comptes passe dès lors par une connaissance minimale des référentiels comptables appliqués dans les pays d"accueil.6 En réalité, il s"agit d"une reforme comptable puisque les pays concernés (exception faite du Togo par
exemple), disposaient déjà d"un référentiel unique, le Plan OCAM (Organisation Commune Africaine et
Malgache). On lire à ce sujet Causse (1999).
7 Pour : Organisation pour l"Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires. De fait, l"entrée en vigueur de ce
référentiel comptable s"est faite en deux étapes. Le référentiel a d"abord été adopté le 1er Janvier 1998 par un
premier groupe de pays formant un espace économique intégré à savoir l"UEMOA (l"Union Economique et
Monétaire Ouest Africain) ; puis le référentiel a été étendu à tous les pays signataire du traité de l"OHADA à
partir du 1 er janvier 2002.8 Référence aux pays de l"Europe continentale.
4A notre connaissance, peu d"études ont envisagé la présentation des référentiels
comptables périphériques et encore moins le Sysco, selon la perspective envisagée. La
présentation proposée par Pérochon (2000, p 913 -915) peut être considérée comme l"un des
premiers apports à inscrire dans cette optique mais la démarche est davantage descriptive que soucieuse d"un quelconque positionnement. Suivant une perspective historique, Pérochonprécise les apports au " modèle de normalisation francophone », des deux référentiels
comptables jusqu"ici appliqués dans les pays de l"Afrique noire francophone ; il met également en évidence l"influence exercée par les normes anglo-saxonnes et internationales sur le référentiel comptable actuellement en vigueur dans ces pays. L"auteur conclut que si leSysco a " intégré dans ses principes comme dans son dispositif les meilleurs acquis de
l"harmonisation internationale », l"objectif de cette réforme comptable n"a pas exclusivementété le marché financier. Il s"agit aux mots de Pérochon (2000), d"une reforme conçue pour
faciliter également le passage de la gestion de l"entreprise, au fiscal et à la statistique
nationale9. Les conclusions de Gouadain (2000), relatives au Système comptable Ouest
Africain (Syscoa)
10, s"inscrivent dans la même logique.
Dans ces conditions, la question posée est celle du positionnement exact de ceréférentiel par rapport aux référentiels comptables dominants. En particulier et au regard des
différents apports (Causse 1999 ; Gouadain 1999 ; Pérochon 2000), la question est de savoir si le Sysco peut finalement être considéré comme un compromis des modèles comptables dominants ? En rapport avec la préoccupation ainsi soulignée, la première section de ce papierprésente les traits caractéristiques des modèles comptables dominants. Dans la mesure où il
n"existe en réalité aucun modèle totalement fermé aux autres (Collette et Richard 2002 ;Brandao 1997 ; Walton 2008), la construction est fondée sur des modèles représentatifs purs.
La deuxième section permet alors de mettre en évidence les spécificités du Sysco, tout en
s"interrogeant sur le degré de proximité de ces spécificités avec les modèles dominants.
1 - Des modèles comptables purs à un reclassement des modèles
comptables dominants La distinction qui oppose les modèles de comptabilité continentale auxmodèles anglo-saxons (Colasse 1998 ; Collette et Richard 2002), ne paraît pas très pertinente
dans la mesure où l"opposition est faite entre une zone géographique (le continent européen)
et un espace culturel (la culture anglo saxonne). Salter et Doupnik (1992) ont prouvé que l"opposition Droit coutumier/Droit romano- germanique pouvait servir pour caractériser la dichotomie des systèmes comptables dominants. Cette grille de démarcation n"est pas non plus efficace parce que des différencestrès marquées existent au sein des catégories pourtant supposées homogènes. Par exemple,
alors qu"ils sont qualifiés de " continentaux », le modèle comptable allemand présente des
traits spécifiques qui ne permettent pas une assimilation directe avec le modèle français ; de
9 Pérochon (2000), page 917.
10 Adopté en 1998, ce système comptable est généralement présenté comme le prédécesseur du Sysco. On peut
lire à ce sujet Gouadain (2000). 5la même manière, le concept de comptabilité anglo-saxonne cache des différences profondes
entre le modèle comptable américain (dit anglo-américain) et le modèle comptable
britannique ou hollandais (Brandao 1997; Walton 2008). Richard (1999) retient comme critère d"identification des modèles comptables, le pouvoir économique dominant dans un système à un moment donné. A partir de ce critèrequi de notre point de vue paraît moins ambigu que ceux déjà évoqués, l"auteur distingue
quatre types de modèles comptables ayant existé avant l"effondrement du système communiste11. A partir de cet inventaire, le " modèle comptable dynamique du capitalisme
boursier » et " le modèle comptable macroéconomique du capitalisme mixte » apparaissentcomme des cas purs particulièrement adaptés pour servir de grille de classification des
référentiels courants.1.1- Les modèles comptables purs
Selon une contribution due à Collette et Richard (2002), le modèle comptabledynamique et le modèle comptable statique peuvent être considérés comme des modèles purs
extrêmes. Ces deux modèles définissent un continuum pouvant servir à positionner les
principaux référentiels dominants.1.1.1- Le modèle comptable dynamique
12 : l"hypothèse de continuité et le souci d"informer
en priorité le marché boursier Cette perspective de modélisation est dominante au moins depuis la crise de1929, et l"institutionnalisation de la Secrurities and Exchange Commission13. Le but essentiel
du modèle comptable est ici d"informer les investisseurs c"est-à-dire les acheteurs de titresfinanciers ou les analystes financiers sur les fluctuations de la rentabilité financière. Le
compte résultat apparaît de ce fait comme l"état de synthèse comptable principal (Walton2008) ; il donne avant tout une information sur les ventes classées par fonctions, par produits
et par zone géographique (Richard 1999). Le bilan n"a pas la même importance que dans les modèles comptables de type macroéconomiques à dominante gouvernementale (Nobes, 1983). En effet, il s"agit avant toutde dresser l"inventaire des moyens utilisés pour générer le résultat. En ce sens, l"actif
regroupe les biens utilisés14 par l"entité sans qu"il soit nécessaire pour elle d"en justifier la
propriété. Ceux-ci peuvent être corporels ou incorporels, cessibles ou non ; il suffit que ces
biens soient à mesure de générer des avantages futurs pour les actionnaires. L"activation courante de certaines charges, notamment par leur inscription dans la rubrique " fraisimmobilisés » ou dans la rubrique " charges à étaler sur plusieurs exercices », découle
directement de cette conception du bilan comptable. Ces dépenses représentent en effet des investissements productifs c"est-à-dire des dépenses susceptibles de procurer aux actionnairesquotesdbs_dbs8.pdfusesText_14