[PDF] La capitalisation contractuelle de limage du footballeur

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ÉCOLE DOCTORALE ABBE GREGOIRE ED546

Laboratoire interdisciplinaire de recherche en sciences de l'action

FISCALITÉ ET FINANCEMENT DES SPORTIFS ET DES

CLUBS DE FOOTBALL :

DE L'AMATEURISME AU PROFESSIONNALISME

Thèse soutenue par

Arnaud IBANEZ

Le 9 décembre 2015

Pour l'obtention du grade de docteur en droit

(Arrêté du 7 août 2006) Discipline/ Spécialité : droit fiscal/ droit du sport

THÈSE dirigée par : Monsieur Christophe de la MARDIERE Professeur du Conservatoire national des arts et métiers JURY :

Monsieur Christian LOUIT Président honoraire de l'Université d'Aix-Marseille Monsieur Ludovic AYRAULT Professeur à l'École de droit de la Sorbonne, Université

Paris 1, rapporteur

Monsieur David JACOTOT Maître de conférences HDR à l'Université de Bourgogne,

rapporteur Le Conservatoire national des arts et métiers n'entend donner ni approbation ni improbation

aux opinions émises dans les thèses. Ces opinions doivent être considérées comme propres à

leurs auteurs. 3

REMERCIEMENTS

Au terme de ce travail, je tiens à exprimer ma profonde et sincère reconnaissance à monsieur

le professeur Christophe de la Mardière pour la confiance qu'il m'a accordée en acceptant d'encadrer ce travail doctoral. De surcroît, je tiens à remercier monsieur le professeur Louit pour ses conseils précieux. Je souhaite également remercier ma mère pour toute son aide et son soutien moral tout au long de mon parcours d'étudiant. 4

SOMMAIRE

INTRODUCTION ............................................................................................................................... 10

PREMIERE PARTIE : LE STATUT FISCAL DES CLUBS SPORTIFS, UN STATUT

INAPPROPRIÉ? ................................................................................................................................. 31

TITRE I : LA FISCALITÉ DES ASSOCIATIONS SPORTIVES SUPPORT, STRUCTURE

ELEMENTAIRE DES GROUPEMENTS SPORTIFS ................................................................... 31

C HAPITRE I : LA FISCALITE DES ASSOCIATIONS SPORTIVES A BUT NON LUCRATIF .......................... 31 C

HAPITRE II : LA FISCALITE DES ASSOCIATIONS SPORTIVES A BUT LUCRATIF ................................. 47

C HAPITRE III : LE TRAITEMENT FISCAL DES ACTIVITES LUCRATIVES ACCESSOIRES ........................ 65 C HAPITRE IV : L'ARTICULATION DE L'ASSOCIATION SUPPORT AVEC LA SOCIETE SPORTIVE ........... 78 TITRE II : LA FISCALITÉ CONTRAIGNANTE DES SOCIÉTÉS SPORTIVES ..................... 83 C HAPITRE I : LA FORME JURIDIQUE DES ENTREPRISES SPORTIVES DANS LE FOOTBALL MODERNE .. 83 C HAPITRE II : LA FISCALITE DE DROIT COMMUN APPLICABLE A CES DIFFERENTES ENTITES MORALES

......................................................................................................................................................... 105

TITRE III : DES PRÉLÈVEMENTS IMPLIQUANT DE FORTES DISPARITÉS AVEC NOS

VOISINS EUROPÉENS ................................................................................................................... 116

C HAPITRE I : L'ORIGINE DES DISPARITES ENTRE LES CLUBS DE FOOTBALL EUROPEENS ................ 116 C HAPITRE II : LA CONSECRATION DU PRINCIPE DE L'ARRET BOSMAN DANS LE FOOTBALL AMATEUR

ET SES CONSEQUENCES

.................................................................................................................... 136

C HAPITRE III : DES SOLUTIONS POUR PALLIER CE MANQUE DE COMPETITIVITE DES CLUBS FRANÇAIS

......................................................................................................................................................... 143

SECONDE PARTIE : LE STATUT FISCAL DU SPORTIF, UN STATUT INADAPTÉ ? ...... 199 TITRE I : LE JOUEUR DE FOOTBALL, DU DEVENIR A L'AVENIR: DES STATUTS

EVOLUTIFS ...................................................................................................................................... 201

C

HAPITRE I : LE JEUNE TALENT ...................................................................................................... 201

C

HAPITRE II: LE DEVENIR DU JEUNE TALENT ................................................................................. 216

TITRE II : LA FISCALITÉ DES SPORTIFS AMATEURS ET PROFESSIONNELS ............. 229 C

HAPITRE I : L'ASSUJETTISSEMENT A L'IMPOT SUR LE REVENU ..................................................... 229

C HAPITRE II: LE TRAITEMENT FISCAL DES REVENUS TIRES DE L'ACTIVITE DU FOOTBALLEUR ...... 257 C

HAPITRE III : L'ASSUJETTISSEMENT DU SPORTIF A D'AUTRES TAXES .......................................... 297

TITRE III : LA FIN DE CARRIERE DU SPORTIF PROFESSIONNEL .................................. 303 C

HAPITRE I : LA SITUATION SPECIFIQUE DES JOUEURS PROFESSIONNELS ...................................... 303

C

HAPITRE II : LEUR REGIME DE RETRAITE ...................................................................................... 306

C

HAPITRE III : LES STRATEGIES FISCALES DU SPORTIF PROFESSIONNEL ........................................ 316

CONCLUSION .................................................................................................................................. 332

INDEX ................................................................................................................................................ 345

BIBLIOGRAPHIE GÉNÉRALE ..................................................................................................... 348

5

TABLE DES ABRÉVIATIONS ET ACRONYMES

aff. Affaire(s)

AMF Autorité des marchés financiers

al. Alinéa(s)

Art. Article

ASF Association suisse de football

ASM Association sportive de Monaco football club

Ass. plén. Assemblée plénière

BEA Bail emphytéotique administratif

BNC Bénéfices non commerciaux

BOI Bulletin officiel des impôts

Bull. Bulletin

CA Cour d'appel

CAA Cour administrative d'appel

Cah. Cahiers

Cah. dr. sport Cahiers de droit du sport

Cass. Cour de cassation

Cass. ass. plén. Cour de cassation, assemblée plénière

Cass. 1

e civ. Cour de cassation, 1ère chambre civile

Cass. 2

ème civ. Cour de cassation, 2ème chambre civile

Cass. 3

ème civ. Cour de cassation, 3ème chambre civile Cass. com. Cour de cassation, chambre commerciale. CCNMF Convention collective nationale des métiers du football

CCNS Convention collective nationale du sport

CDES Centre de droit et d'économie du sport

C.E. Conseil d'État

6C.E. plén. Conseil d'État, assemblée plénière CEDH Cour Européenne des Droits de l'Homme CFA Championnat de France amateur de football CFDPE Commission des finances, du développement et de la programmation

économique

CEE Communauté économique européenne

CET Contribution économique territoriale

cf. confer CFE Contribution foncière des entreprises

CGI Code général des impôts

Ch. Chambre

CIT Certificat international de transfert

CJCE Cour de Justice des Communautés européennes CJUE Cour de Justice de l'Union européenne CNDS Centre national pour le développement du sport CNOSF Comité national olympique sportif français

Coll. Collection

comm. Commentaires

Comm. gouv. Commissaire du gouvernement

concl. Conclusion(s)

Cons. const. Conseil constitutionnel

CRDS Contribution au remboursement de la dette sociale CSG Contribution sociale généralisée

C. civ. Code civil

C. sport Code du sport

C. trav. Code du travail

CVAE Cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises

DH Division d'honneur de football

DIC Droit à l'image collective

DNCG Direction nationale du contrôle de gestion

7Doct. Doctrine Dr. fisc. Droit fiscal (Revue de)

ECA Association européenne des clubs

éd. Edition

ETNC États et territoires non coopératifs EURL Entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée EUSRL Entreprise unipersonnelle sportive à responsabilité limitée EIRL Entreprise individuelle à responsabilité limitée

FC Football club

FFB Fédération française de basket-ball FFF Fédération française de football FIFA Fédération internationale de football association FNDS Fonds national pour le développement du sport

Ibid. Ibidem

IFA Imposition forfaitaire annuelle

IFRS International financial reporting standards

INEA Institut des affaires européennes

Inst. Instruction

IR Impôt sur le revenu

IS Impôt sur les sociétés

ISF Impôt de solidarité sur la fortune

J.O Jeux olympiques

LA Ligue amateur

LFP Ligue de football professionnel

L.I.F.D Loi fédérale sur l'impôt fédéral direct (Suisse). L.I.R Loi concernant l'impôt sur le revenu du Grand-Duché de Luxembourg

LNR Ligue nationale de rugby

LPF Livre des procédures fiscales

NBA Association nationale de basketball

8n. Note n° Numéro obs. Observation OCDE Organisation pour la coopération et le développement économique

OL Olympique Lyonnais

OM Olympique de Marseille

op.cit. Opus citatum, cité précédemment

OSBL Organismes sans but lucratif

p. Page pp. Pages préc. Précité

PLF Projet de loi de finances

PLFR Projet de loi de finances rectificatif

PPP Partenariat public-privé

PUAM Presses universitaires d'Aix-Marseille

PUF Presses universitaires de France

QPC Question prioritaire de constitutionnalité

Rapp. Rapport

RCL Royal Club Liégeois

Regl. gén. Règlement général

Rev. Revue

RJF Revue de jurisprudence fiscale

RPP Réductions pour participations

RSTJ Règlement concernant le statut et le transfert des joueurs s. Suivant (e,s,es). SAEMS Société anonyme d'économie mixte sportive SAOS Société anonyme à objet sportif

SAS Société par actions simplifiée

SASP Société anonyme sportive professionnelle

9SCI Société civile immobilière sect. Section SOFICA Sociétés de financement de l'industrie cinématographique et de

l'audiovisuel s.-s. Sous sections réunies

Sté. Société

TA Tribunal administratif

TAS Tribunal arbitral du sport

TASS Tribunal des affaires de Sécurité sociale

TFUE Traité sur le fonctionnement de l'UE

TS Traitements et salaires

TPO Third Party Ownership

TVA Taxe sur la valeur ajoutée

TV Télévisés

UCPF Union des clubs professionnels de football

UE Union européenne

UEFA Union des associations européennes de football UNECATEF Union nationale des entraîneurs et cadres techniques professionnels du

Football

UNFP Union nationale des footballeurs professionnels URBSFA Union royale Belge des sociétés de football association URSSAF Unions de recouvrement des cotisations de Sécurité sociale et d'allocations familiales. v. Voir

Vol. Volume

INTRODUCTION

Le sport, au même titre que d'autres activités, a longtemps été et reste encore

considéré comme une activité non marchande en raison de sa spécificité et, notamment, de

son rôle social fondamental. En effet, le sport, principalement dans le cadre amateur, est

source de nombreuses externalités positives, de par ses vertus éducatives et sociales,

indépendamment de toute contrepartie monétaire. Ainsi, le Livre Blanc de la Commission européenne

1 sur le sport insiste-t-il sur le rôle sociétal du sport et fixe-t-il plusieurs objectifs

liés au développement du sport dans les États membres. Ainsi l'amélioration de la santé

publique par l'exercice d'une activité physique, sa pérennité, la promotion du sport dans

l'éducation, la formation et l'insertion sociale sont-elles mises en avant. Pour autant, le sport professionnel s'est de plus en plus développé à côté du monde

amateur, et, à l'heure actuelle, les considérations liées au sport professionnel diffèrent

largement des vertus sociales attribuées au sport amateur. Aussi le sport professionnel est-il

désormais considéré comme une activité économique à part entière qui s'inscrit dans un cadre

juridique et économique défini. Dans ce cadre, les acteurs du monde sportif

2 élaborent de

1 Livre Blanc sur le sport du 11 juillet 2007 présenté par la Commission européenne au Conseil, au Parlement

européen, au Comité des régions et au Comité économique et social européen (COM 2007). V. également, F.

Latty, " L'arrêt, le livre blanc et le Traité », La lex sportiva dans l'ordre juridique communautaire, Revue du

Marché commun de l'UE n° 514, janvier 2008, pp. 44-48.

2 La réglementation FIFA qualifie comme professionnel " un joueur qui a signé un contrat de travail écrit avec

un club et dont la rémunération est supérieure aux frais effectifs qu'il engage en exerçant son activité

footballistique ».

A contrario, le sportif amateur est celui " qui ne bénéficie pas de contrat écrit avec son club et/ou pratique le

football à titre de loisir, sans en tirer de gain matériel ni d'autre rémunération que la couverture des frais réels

engagés pour pratiquer le football. Les revenus perçus par ces deux catégories de sportifs sont sans comune

mesure. Le sportif amateur exercera bien souvent une activité professionnelle à côté de son activité

footballistique. Cette partie concernera essentiellement la gestion du sportif professionnel ». Est amateur tout

joueur qui, s'adonne à la pratique du football sans but lucratif, et ne tire du football que des revenus

complémentaires.Les règles de l'amateurisme sont strictes, et tout manquement peut être sanctionné sur le

terrain disciplinaire ; L'article 48 définit " le joueur amateur comme celui qui doit : 1) Être en mesure de justifier

à toute réquisition de la Commission Fédérale du Statut du Joueur ou de la Commission de Contrôle des

Mutations dont il dépend, qu'il exerce un métier, ou qu'il possède des ressources suffisantes ne devant rien à la

pratique du football. 2) Jouer de façon habituelle dans une équipe amateur. Si, à titre exceptionnel, il joue pour

son club ou en sélection, dans une équipe comprenant des joueurs sous contrat, il doit obéir aux prescriptions de

11nouvelles stratégies visant à maximiser leur rendement, au même titre que les acteurs du

secteur marchand

3. La présentation de ce modèle économique a pour objet d'évaluer

l'adéquation des régimes fiscaux, des coûts sociaux aux objectifs du monde sportif

professionnel. L'arrêt de la Cour de Justice des Communautés européennes (CJCE) du 15 décembre

1995, plus connu sous le nom d'arrêt Bosman

4, illustre bien cet alignement du sport

professionnel sur le secteur marchand, avec l'application aux sportifs professionnels du

principe de la libre circulation des travailleurs à l'intérieur de la Communauté européenne.

Dans un secteur désormais fortement concurrentiel, et compte tenu de ces divers enjeux, les clubs sportifs professionnels ont l'obligation de devenir compétitifs s'ils veulent

survivre. Les questions fiscales et les coûts sociaux sont un enjeu déterminant. A titre

d'exemple, les taux d'imposition sont un critère important tant pour les sportifs professionnels

qui en font un élément de choix de club que pour ces derniers qui cherchent à optimiser leurs

coûts de fonctionnement. Le projet de mise en place d'une taxation des revenus perçus par les sportifs supérieurs

à 1 million d'euros par an à hauteur de 75 % qui aurait dû être acquittée par les clubs a donc

constitué un enjeu essentiel particulièrement pour les clubs de football professionnel, souvent

présentés comme les principales victimes de cette imposition. De fait, si cette mesure avait

été appliquée, les clubs de Lyon, Paris et Marseille, auraient acquitté ensemble jusqu'à

quarante-six millions d'euros, dont trente millions pour le seul club du Paris Saint-Germain 5.

On mesure ainsi les impacts d'une telle taxation en matière de compétitivité et d'attractivité.

son propre statut, tout comme il doit le faire dans une équipe d'amateurs. 3) S'interdire de faire, ou de laisser

faire, de la publicité sur son nom, si elle est liée à la pratique du football. 4) Donner un justificatif de ses

dépenses ou de ses frais chaque fois qu'il obtient de son club, de la Ligue ou de la fédération, un remboursement

de ses dépenses engagées à l'occasionde la pratique du football. 5) Respecter les statuts du club amateur,

auquel il a librement adhéré, et en particulier, pour ce qui se rapporte à l'esprit et à la lettre des prescriptions de la

loi du 1er juillet 1901 sur les associations ».

3 M. Desbordes, Stratégie des Entreprises dans le Sport, " La stratégie de sponsoring d'Adidas dans le

football », Economica, 2

ème éd., 2004, p. 177.

4 CJCE, 15 décembre 1995, aff. C-145/93, Bosman c/ UEFA et a., Rec. CJCE, I, p. 4921.

5 Consultable sur http://www.capital.fr, " Ce que la taxe à 75 % va coûter au PSG, l'OM et l'OL », 02 avril

2013.

12L'exemple monégasque

6 illustre parfaitement le problème de distorsion de

concurrence

7 présent entre les clubs européens. Le siège social du club étant situé hors

Hexagone, il n'est pas soumis à la même législation fiscale que les clubs français, alors même

que l'association sportive de Monaco (ASM) évolue dans le championnat français.

L'alignement du club de la Principauté sur les règles fiscales et sociales françaises, et donc

son assujettissement à la taxe de 75 %, aurait été préjudiciable à l'ASM, dont l'effectif

professionnel comporte de nombreux joueurs ayant une rémunération annuelle supérieure à un

million d'euros. Durant quelques mois, le transfert en France du siège social du club monégasque a

donc été envisagé, ce déménagement éventuel ayant d'ailleurs inquiété certains joueurs de

l'ASM. L'exemple du joueur international colombien Radamel Falcao

8 est, à ce titre,

intéressant et témoigne de l'importance de l'attractivité fiscale d'un club. La soumission à la

taxation à 75 % a, en effet, remis en cause la venue de ce joueur, contraint de subir une baisse salariale résultant des surcoûts sociaux induits. On observe ici que les enjeux liés à l'optimisation fiscale et sociale deviennent déterminants pour les acteurs du monde sportif et constituent pour eux, au même titre que les

enjeux purement sportifs, une source d'attractivité. Dans cet exemple, la fiscalité a constitué

un élément majeur dans la décision club. Le surcoût induit par de nouvelles règles fiscales a

perturbé sa stratégie de développement. Celle-ci reposant sur le recrutement de joueurs de

Selon cette étude, l'Olympique de Marseille et l'Olympique Lyonnais seraient alors respectivement redevables

de 8,9 et de 6,7 millions d'euros.

6 G. Simon, Sport et nationalité, LexisNexis, 2014, vol. 43, p. 130.

7 E. d'Onorio di Méo, " Sport et fiscalité », Nouvelles Fiscales n° 939, 2005, p. 22 et s.: " notre pays, qui assure

l'une des meilleures formations sportives au monde, voit régulièrement ses joueurs professionnels partir pour

l'étranger, particulièrement pour des motifs fiscaux et sociaux », repris par Lamy dans un contexte de

" recherche de compétitivité fiscale de la France au sein de l'Europe ». V. " Formation des joueurs

professionnels et équilibre compétitif », Revue juridique et économique du sport n° 68, septembre 2003, pp. 7-

38.

V. également J. Zylberstein, " La règle de l'UEFA sur les joueurs formés localement : un instrument au service

de la formation », Rev. du droit de l'UE n° 2, 2013, p. 285.

8 RMC Sport, " Falcao et l'ASM calment les rêves espagnols », 18 août 2013. Falcao a été prêté à Manchester

United par l'ASM durant la période estivale 2014 et pour une saison. Le prêt du joueur est estimé à 15 millions

d'euros. Il est assorti d'une option d'achat de 55 millions d'euros.

13renommée internationale, qui ont un pouvoir de négociation suffisamment important pour

imposer aux propriétaires de clubs un salaire élevé.

Les exemples précités illustrent les phénomènes inhérents à l'activité sportive

professionnelle. Ainsi, aux enjeux traditionnels de l'activité marchande, tels que

l'optimisation fiscale et la sécurité juridique, se mêlent des questions plus spécifiques, comme

la politique de développement des clubs sportifs qui repose sur le recrutement des meilleurs talents. Elle s'inscrit en effet dans un cadre fortement concurrentiel exacerbé par l'extrême mobilité des sportifs professionnels. Afin de bien poser les problématiques indissociables de

la fiscalité des clubs et des sportifs professionnels, il convient de procéder à l'analyse

préalable du fonctionnement du sport professionnel et, notamment du modèle économique

induit par la professionnalisation de ce dernier. Le football professionnel représentant

aujourd'hui l'exemple le plus abouti de ce modèle. Le sport ou l'activité sportive englobent l'ensemble de la pratique de ces derniers et

du spectacle qui y est lié. Toute une dynamique s'est instaurée autour du sport, avec

l'émergence de nombreux marchés en lien avec l'activité sportive. Ces marchés représentent

désormais un véritable secteur économique. Il s'agit, notamment, des articles de sport, des

droits d'entrée pour le spectacle sportif, des retransmissions des événements sportifs, de la

rémunération des sportifs professionnels, ou encore de la publicité et de la presse. En 2011, au niveau mondial, l'ensemble de ces activités a généré un chiffre d'affaires de 650 milliards d'euros, soit environ 3 % de la valeur du commerce mondial

9. Selon le

magazine Forbes qui classe chaque année les 50 clubs sportifs les plus rentables, la valorisation moyenne de ces clubs était estimée, en 2013, à 950 millions d'euros. En outre, ce secteur d'activité jouit d'un fort dynamisme avec, notamment, l'augmentation constante des revenus du sponsoring

10, qui ont progressé en moyenne, ces

dernières années, de 5,3 % par an

11. Ainsi, le marché des clubs professionnels qui pesait 92

milliards d'euros en 2011, comprend les revenus liés à la billetterie (35 %), le sponsoring (28 %), les droits télévisuels (22 %) et la vente de produits dérivés (15 %)

12. Le marché du

9 Rapport PricewaterhouseCoopers, 9 décembre 2011

10 V.également, M. Desbordes, Stratégie des Entreprises dans le Sport, Economica, 2ème éd., 2004, p. 52.

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