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- 1 - 16 juillet 2009

3 507070 P - C.P. n° 817 A.D. du 7-1-1975 B.O.I. I.S.S.N. 0982 801 X

Direction générale des finances publiques

Directeur de publication : Philippe PARINI Responsable de rédaction : Toussaint CENDRIER

Impression : S.D.N.C.

82, rue du Maréchal Lyautey - BP 3045 - 78103 Saint-Germain-en-Laye cedex Rédaction : ENT-CNDT

17, Bd du Mont d'Est - 93192 Noisy-le-Grand cedexBULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

N° 70 DU 16 JUILLET 2009

DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES

7 G-7-09

INSTRUCTION DU 10 JUILLET 2009

MUTATIONS A TITRE GRATUIT - SUCCESSIONS - DONATIONS COMMENTAIRES DES ARTICLES 17, 19, 20 ET 21 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2008 (N° 2007-1822 DU 24 DECEMBRE 2007), DES ARTICLES 30, 32, 37 ET 44 DE LA LOI DE FINANCES

RECTIF

I

CATIVE

P O UR 2 007

N° 20

0 7-18 2

4 DU 25 DECEMBRE 2007) ET DE L'ARTICLE 82 DE LA LOI

DE FINANCES POUR 2009 (N° 2008-1425 DU 27 DECEMBRE 2008)NOR : ECE L 09 20697 J

Bureau C 2

PRESENTATION

Dans le cadre de la loi de finances pour 2008 (n° 2007-1822 du 24 décembre 2007) et de la loi definances rectificative pour 2007 (n° 2007-1824 du 25 décembre 2007), et dans le prolongement de la

réforme entreprise par la loi en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (n° 2007-1223 du

21 août 2007), diverses mesures concernant les droits de mutation à titre gratuit ont été adoptées.

1/ Ainsi, les articles 17, 19, 20 et 21 de la loi de finances pour 2008 ont :

modifi

é le dé

la i d'e n re gistrement d e s testaments-par tag e s ;- harmonisé le régime fiscal applicable aux clauses de réversion d'usufruit ; - généralisé le principe de l'actualisation annuelle au 1 er janvier des tarifs et des abattements ;

- précisé le champ d'application de la présomption de propriété prévue à l'article 751 du codegénéral des impôts (CGI).

2/ Pour leur part, les articles 30, 32, 37 et 44 de la loi de finances rectificative pour 2007 ont :

- étendu le bénéfice du dispositif en faveur des dons de sommes d'argent prévu à l'article 790 G

du CGI aux petits-neveux ou petites-nièces venant en représentation de leur auteur ;

- admis, sous certaines conditions, la déductibilité de la rémunération du mandataire à titreposthume de l'actif successoral ;

- permis l'imputation, sous certaines conditions, sur les droits dus à l'occasion d'une donation des

droits acquittés lors d'une précédente donation des mêmes biens, lorsque ceux-ci ont fait l'objet d'un droit

de retour légal ou conventionnel ;

- étendu le champ d'application de l'exonération prévue au 5° de l'article 795 du CGI auxfondations universitaires, aux fondations partenariales, aux établissements d'enseignement supérieur

reconnus d'utilité publique et aux établissements reconnus d'utilité publique ayant pour objet de soutenir

des oeuvres d'enseignement scolaire et universitaire régulièrement déclarées.

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3/ Enfin, l'article 82 de la loi de finances pour 2009, modifiant à cet effet l'article 777 du CGI, prévoit

que les représentants d'un renonçant ou d'un prédécédé, en ligne collatérale, bénéficient du tarif des

droits de succession dont aurait bénéficié l'intéressé, c'est-à-dire du tarif applicable entre frères et soeurs.

La présente instruction administrative commente ces différentes mesures.

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SOMMAIRE

Remarque liminaire1

CHAPITRE 1 : DISPOSITIONS COMMUNES AUX DONATIONS ET AUX SUCCESSIONS2 Section 1 : Extension du principe d'actualisation annuelle des abattements 2

A. DISPOSITIF ANTERIEUR2

B. NOUVEAU DISPOSITIF4

Section 2 : Extension du champ d'application de l'exonération prévue au 5° de l'article 795 8

A. DISPOSITIF ANTERIEUR8

B. NOUVEAU DISPOSITIF9

1. Fondations universitaires et fondations partenariales 10

a) Fondations universitaires10 b) Fondations partenariales14

2. Etablissements d'enseignement supérieur reconnus d'utilité publique 18

CHAPITRE 2 : DISPOSITIONS PROPRES AUX SUCCESSIONS15 Section 1 : Modification du délai d'enregistrement des testaments-partages 22

A. DISPOSITIF ANTERIEUR22

B. NOUVEAU DISPOSITIF28

Section 2 : Harmonisation du régime fiscal applicable aux clauses de réversion d'usufruit 32

A. DISPOSITIF ACTUEL32

B. EXTENSION DU DISPOSITIF35

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Section 3 : Précision du champ d'application de la présomption de propriété prévue à l'article 751 39

A. DISPOSITIF ACTUEL39

B. AMENAGEMENT DU DISPOSITIF42

Section 4 : Déductibilité de l'actif successoral de la rémunération versée au mandataire

à titre posthume 49

A. DISPOSITIF ANTERIEUR49

B. NOUVEAU DISPOSITIF51

Section 5 : Application en cas de représentation en ligne collatérale du tarif entre frères et soeurs 56

CHAPITRE 3 : DISPOSITIONS PROPRES AUX DONATIONS58

Section 1 : Extension du bénéfice du dispositif prévu à l'article 790 G aux petits-neveux ou

petites-nièces venant par représentation de leur auteur 58

Section 2 : Imputation des droits payés lors d'une première donation de biens sur les droits dus lors

d'une seconde donation des mêmes biens 62

A. DISPOSITIF ANTERIEUR62

B. NOUVEAU DISPOSITIF65

CHAPITRE 4 : PRECISIONS DOCTRINALES69

Section 1 : Abattement applicable aux représentants d'un renonçant ou d'un prédécédé en ligne 69

collatérale

Section 2 : Modalités d'application de l'abattement de 30 500 € prévu à l'article 757 B 74

Annexe 1 : Articles du code général des impôts cités dans la présente instruction administrative et

modifiés ou instaurés par la loi de finances pour 2008 (n° 2007-1822 du 24 décembre 2007), la loi de

finances rectificative pour 2007 (n° 2007-1824 du 25 décembre 2007) et la loi de finances pour 2009

(n° 2008-1425 du 27 décembre 2008) Annexe 2 : Articles L. 719-12 et L. 719-13 du code de l'éducation

Annexe 3 : Exemples

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1. Remarque liminaire : les articles cités dans la présente instruction sont, sauf indication contraire, ceux du

code général des impôts. CHAPITRE 1 : DISPOSITIONS COMMUNES AUX DONATIONS ET AUX SUCCESSIONS Section 1 : Extension du principe d'actualisation annuelle des abattements

A. DISPOSITIF ANTERIEUR

2.L'article 9 de la loi en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (n° 2007-1223 du 21 août 2007),

dite " loi TEPA », a instauré le principe d'une actualisation au 1 er janvier de chaque année des barèmes et de certains abattements applicables aux transmissions à titre gratuit.

3.Ainsi, les limites des tranches des tarifs prévus à l'article 777 et le montant des abattements prévus à

l'article 779 sont, depuis le 1 er janvier 2008, actualisés chaque année dans la même proportion que la limite

supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu, le résultat obtenu étant arrondi à l'euro le

plus proche.

B. NOUVEAU DISPOSITIF

4. Pour les successions ouvertes et les donations consenties à compter du 1

er janvier 2008, l'article 20 de la

loi de finances pour 2008 a étendu le principe d'actualisation exposé ci-dessus aux abattements suivants :

- l'abattement général de 1 500 €, prévu au IV de l'article 788, applicable en matière de droits de mutation

par décès à défaut d'autres abattements ;

- l'abattement de 30 000 € en faveur des donations consenties aux petits-enfants, prévu à l'article 790 B ;

- l'abattement de 5 000 € en faveur des donations consenties aux arrière-petits-enfants, prévu à

l'article 790 D ;

- et l'abattement de 76 000 € en faveur des donations consenties entre époux ou entre partenaires liés par

un pacte civil de solidarité (PACS), prévu aux articles 790 E et 790 F.

5. Cet article prévoit également l'actualisation, dans les mêmes conditions, du dispositif d'exonération prévu

en faveur des dons de sommes d'argent, dans la limite de 30 000 €, consentis en pleine propriété au profit de

chacun de ses enfants, petits-enfants, arrière-petits-enfants ou, à défaut d'une telle descendance, au profit de

chacun de ses neveux et nièces ou par représentation, à un petit-neveu ou à une petite-nièce (article 790 G)

1 . En

cas de pluralité de petits-neveux ou de petites-nièces venant en représentation de leur auteur, le montant de

30 000 € se divise entre eux.

6. L'instauration de ce principe d'actualisation ne modifie pas les règles fiscales de liquidation des

successions et des donations (cf. exemple 4 de l'annexe 3).

7. Enfin, il est précisé que les personnes ayant consenti une donation depuis moins de six ans au 1

er janvier peuvent, le 1 er janvier de chaque année, sans attendre l'expiration du délai de six ans de rapport fiscal des

donations antérieures prévu à l'article 784, consentir en franchise d'impôt une nouvelle donation à un même

bénéficiaire à hauteur du complément d'abattement résultant de l'actualisation. 1

Les actualisations au 1

er janvier 2008 et au 1 er janvier 2009 de l'ensemble des tarifs et abattements concernés

font respectivement l'objet des instructions 7 G-8-07 du 28 décembre 2007 et 7 G-1-09 du 6 février 2009.

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Section 2 : Extension du champ d'application de l'exonération prévue au 5° de l'article 795

A. DISPOSITIF ANTERIEUR

8. Le 5° de l'article 795 prévoit que sont exonérés de droits de mutation à titre gratuit (DMTG) les dons et

legs consentis aux associations d'enseignement supérieur reconnues d'utilité publique et aux sociétés

d'éducation populaire gratuite reconnues d'utilité publique et subventionnées par l'État.

B. NOUVEAU DISPOSITIF

9. L'article 37 de la loi de finances rectificative pour 2007 a modifié le champ d'application du 5° de

l'article 795 précité, afin d'exonérer également les dons et legs consentis aux fondations universitaires, aux

fondations partenariales, aux établissements d'enseignement supérieur reconnus d'utilité publique et aux

établissements reconnus d'utilité publique ayant pour objet de soutenir des oeuvres d'enseignement scolaire et

universitaire régulièrement déclarées. Cette mesure, qui s'applique aux successions ouvertes et aux donations consenties à compter du

29 décembre 2007, appelle les précisions suivantes s'agissant des fondations universitaires, des fondations

partenariales et des établissements d'enseignement supérieur reconnus d'utilité publique.

1. Fondations universitaires et fondations partenariales

a) Fondations universitaires

10. Conformément à l'article L. 719-12 du code de l'éducation, reproduit en annexe 2, les établissements

publics à caractère scientifique, culturel et professionnel (EPCSCP) et les établissements publics de coopération

scientifique (EPCS) peuvent créer en leur sein une ou plusieurs fondations universitaires, non dotées de la

personnalité morale, résultant de l'affectation irrévocable à l'établissement intéressé de biens, droits ou

ressources apportés par un ou plusieurs fondateurs pour la réalisation d'une ou plusieurs oeuvres ou activités

d'intérêt général et à but non lucratif conformes aux missions du service public de l'enseignement supérieur

visées à l'article L. 123-3 2 du même code.

11. Ces fondations universitaires disposent de l'autonomie financière.

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