[PDF] Le principe de pleine concurrence en fiscalité internationale

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Université Panthéon-Assas

école doctorale de droit public

Thèse de doctorat en droit

soutenue le 30 octobre 2014

Droit fiscal et concurrence

Fabien Fontaine

Sous la direction de M. le Professeur Guy Gest

Membres du jury:

M. Jean-Luc ALBERT Professeur à l'Université d'Auvergne M. Martin COLLET Professeur à l'Université Paris II M. Jean-Philippe KOVAR Professeur à l'IEP de Strasbourg M. Bernard PLAGNET Professeur à l'Université de Toulouse FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 2 -

Avertissement

La Faculté n'entend donner aucune approbation ni improbation aux opinions émises dans cette thèse ; ces opinions doivent être considérées comme propres à leur auteur. FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 3 -

Résumé :

Les rapports entre concurrence et droit fiscal, en ta nt que technique de mise en oeuvre du prélèvement fiscal, sont multiples et complexes.

Il apparaît sans peine que la concurrence est affectée par le droit fiscal, dans la mesure où

tant les dépenses fiscales que les normes fiscales peuvent dénaturer le rapport concurrentiel. En pratique un tel biais concurrentiel resulte de critères d'imposition ratione materiae ou

personae qui décorrèlent la charge fiscale de l'avantage concurrentiel, lequel détermine à

lui seul l'issue du jeu concurrentiel, et est réductible à l'avantage en valeur ajoutée. Dit de

manière plus analytique, le droit fiscal est distorsif de concurrence lorsqu'il traite certains

concurrents ou actes concurrents de manière différenciée, soit de jure, soit de facto, c'est-à-

dire en fonction de leurs caractéristiques économiques, dans la mesure où une telle différenciation ne recoupe pas les différences de valeur ajoutée Le jeu concurrentiel est par ailleurs un instrument du droit fiscal, qui définit un principe dit de pleine concurrence » pour déterminer objectivement la base imposable d'échanges intragroupes. Ce principe, qui emporte des effets importants en droit commercial et en droit de la concurrence, permet en outre d'exposer empiriquement les distorsions de concurrence naissant d'une méconnaissance de la valeur ajoutée propre à chaque contribuable. Au final, la distorsion fiscale de concurrence apparaît bien comme une affaire de critère d'imposition ; cette dimension juridique pose nécessairement la question de la réception de cette distorsion par le droit positif. Prendre la mesure de cette réception, c'est observer qu'une exigence de jeu concurrentiel non faussé est opposée de manière croissante au droit fiscal, de façon paradoxalement marginale par le droit de la concurrence entendu stricto sensu, et de manière plus large et profonde par le biais de dispositions et principes juridiques que cette exigence innerve. Ce FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 4 - magistère de fait dessine ainsi une norme matérielle de concurrence qui affecte le droit fiscal.

Ainsi, en droit interne, la teneur et la mise en oeuvre du principe d'égalité devant l'impôt

repose de manière croissante sur des analyses concurrentielles spontanées du juge de l'impôt et du juge constitutionnel, dont la seule limite paraît être une approche abstraite de

l'égalité et une grande latitude d'appréciation laissée par ces derniers au pouvoir fiscal.

Ce rapport d

'influence se double d'une véritable instrumentalisation du droit fiscal sur le

terrain du droit économique, qui subordonne la fiscalité à sa propre finalité concurrentielle.

En effet, le droit de l'Union européenne recourt de manière étendue et explicite à l'analyse

concurrentielle dans son contrôle de conventionalité du droit fiscal, en s'opposant aux mesures fiscales internes susceptibles, par une atteinte à l'obligation de traitement national ou une concurrence fiscale déloyale, de mettre en échec l'intégration économique européenne. Appliquant au droit fiscal un prisme purement économique ne présentant que des égards très limités pour les objectifs et méthodes fiscales, le droit de l'Union européenne porte en germe la censure de toute politique fiscale, même indistinctement applicable, à raison de son objet mais plus encore de ses effets anticoncurrentiels. L'expression ultime de l'instrumentalisation du droit fiscal par la concurrence réside dans la jurisprudence qui commande l'imposition au seul regard des distorsions de concurrence naissant de son absence, faisant de la concurrence une source d'imposition.

Descripteurs :

1 Droit fiscal 5 Non-discrimination

2 Concurrence 6 Libertés de circulation

3 Pleine concurrence 7 Aide d'État

4 Égalité 8 Neutralité

FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 5 -

Title and Abstract:

Tax law and competition.

The relationship between competition and tax law, defined as a means of setting the tax burden for corporations, is far-reaching and complex. Competition is undoubtedly shaped by tax law, insofar as tax expenditures and regular tax provisions may adversely affect the outcome of competition on a given market. Specifically, competition may be distorted by tax criteria that unalign the tax burden from the competitive advantage which determines the market outcome, and which can be defined as the difference in added value between competitors. A more analytical expression of this would be that the criteria setting the tax burden distort competition - either de jure or de facto - when they provide for a specific tax treatment of certain competitors or competing operations. Furthermore, pursuant to the arm's length principle, competition can be considered as an instrument for tax law, insofar as it is used as a tool for setting intragroup tax bases. The arm's length principle, which falls under anticompetitive pricing rules, evidences the distorsion of competition that stems from disregarding taxpayers' respective added values, thereby empirically confirming that tax capacity and added value should be aligned in order for tax law to be competition-neutral. Accordingly, tax distorsions of competition are a question of tax criteria; this legal dimension begs the question of whether such distorsions are characterized and regulated by statute and /or case law. A first observation would be that competition increasingly applies to tax law, marginally via competition law (which is a paradox), but more profoundly and widely as the defining influence behind a number of provisions and principles that govern tax law. That FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 6 - competition is accordingly instrumental for these norms would tend to make of competition a substantive norm for tax law. The French principle of equality before tax increasingly factors full-fledged competition analyses in the tax and constitutional courts' appreciation of the competitive effects of tax provisions, but its scope is curtailed by an overly abstract conception of equality and, overall, a reluctance to challenge the legislator's policy decisions. This influence, characterized in French law and conducive to tax being affected by the objective of free competition, also entails the instrumentalization of tax law in the field of economic law, which imposes on tax law its own competitive objectives. Indeed, EU law provides a wider and more explicit use of competition analysis in its appreciation of the lawfulness of tax law, by precluding provisions which, through discrimination on the grounds of nationality or unfair tax competition, conflict with the European economic integration. Specifically, tax provisions are tested for anticompetitive object and / or effects, with their fiscal objectives or methods being mostly disregarded in this respect, to the extent that anticompetitive effects can be viewed as the ultimate governing principle for tax law. This is conducive to the instrumentalization of tax law by competition, with far- reaching implications for tax policies and their underlying criteria. Ultimately, tax law is instrumentalized by competition in the case-law that warrants taxation on the grounds of the distortions of competition that would arise from its absence, effectively making competition a source of taxation.

Keywords:

1 Tax law 5 Non-discrimination

2 Competition 6 Free movement

3 Arm's length 7 State Aid

4 Equality 8 Neutrality

FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 7 -

Principales abréviations

{ A }

Aff. Affaire

Aff. jtes Affaires jointes

AG

Avocat Général

AJDA

Actualité juridique de droit administratif

Al. Alinéa

Arch. phil. du droit

Archives de philosophie du droit

Art.

Article

Ass.

Assemblée

{ B }

BIC Bénéfices industriels et commerciaux

BNC Bénéfices non commerciaux

BO min. Bulletin officiel des différents ministères BODGI Bulletin officiel de la Direction Générale des Impôts (1970 à 1987) BOI Bulletin officiel des impôts (depuis le 1er février 1987)

Bull. civ.

Bulletin des arrêts de la Cour de cassation (Chambres civiles) Bull. crim. Bulletin des arrêts de la Cour de cassation (Chambre criminelle)

Bull. CE

Bulletin des Communautés européennes

{ C } c./ Contre FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 8 - CA

Cour d'appel

CAA

Cour administrative d'appel

Cass. 2ème civ. Cour de cassation, deuxième chambre civile

Cass. com.

Cour de cassation, chambre commerciale

Cass. crim.

Cour de cassation, chambre criminelle

Cass. mixte. Cour de cassation, chambre mixte

C.civ.

Code civil

C.com.

Code de commerce

CE

Conseil d'État

CEDH

Cour européenne des droits de l'Homme

CGI Code général des impôts

Ch.

Chambre

Chron.

Chronique

CJCE Cour de justice des communautés européennes

CJUE Cour de justice de l'Union européenne

CJEG Cahiers juridiques de l'électricité et du gaz

Coll. Collection

Comm. Commentaire

Comp.

Comparer

Concl.

Conclusion

Cons. conc.

Conseil de la concurrence

Cons. const.

Conseil constitutionnel

CE Conseil d'État

FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 9 -

CE Ass. Assemblée du Conseil d'État

Cons. conc.

Conseil de la concurrence

CEDH Convention européenne des droits de l'homme { D } D.

Dalloz

D. Aff. Dalloz Affaires

D. adm.

Droit administratif

Déc. Décisions

Décr. Décret

Dir.

Directive

Doctr. Doctrine

Dr. et patrimoine Droit et patrimoine

Dr. fisc. Droit fiscal

Dr. sociétés Droit des sociétés

{ E }

Ed. Édition

Ed. D.

Éditions Dalloz

Ets. Établissements

{ F }

Fasc. Fascicule

{ G - I } GAJA Grands arrêts de la jurisprudence administrative FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 10 -

Gaz. Pal.

Gazette du Palais

Guide DGI Les prix de transfert. Guide à l'usage des PME, Minefi 2006

Ibid. Ibidem

Id. Idem

Instr. Instruction

{ J } JCP A Juris-Classeur périodique (La semaine juridique), éd. Administration et collectivités territoriales JCP C Juris-Classeur périodique (La semaine juridique), éd. Concurrence, consommation JCP G Juris-Classeur périodique (La semaine juridique), éd. Générale JCP E Juris-Classeur périodique (La semaine juridique), éd. Entreprise JCP Europe Juris-Classeur périodique (La semaine juridique), éd. Europe JCP F. JurisClasseur périodique (La semaine juridique), éd. Fiscal Impôts directs JCP PF. JurisClasseur périodique (La semaine juridique), éd. Procédure fiscale { L - M }

LF Loi de finances

LFR Loi de finances rectificative

L.G.D.J. Librairie générale de droit et de jurisprudence Min.

Ministère

{ N } n°

Numéro

{ O } Obs.

Observations

FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 11 -

Op. cit.

Opere citato

Ord. Ordonnance

OCDE Organisation pour la Coopération et le Développement Économique { PQ } p. Page pp. Pages p. ex. Par exemple

Petites affiches Les petites affiches

PLF Projet de loi de finances

pt. Point QPC Question prioritaire de constitutionnalité { R } RDAI/IBLJ Revue de droit des affaires internationales

RDF Revue de droit fiscal

Rec. Recueil des décisions du Conseil d'État (Lebon)

RFAP Revue française d'administration publique

RFDA Revue française de droit administratif

RF fin. publ.

Revue française de finances publiques

RJDA Revue de jurisprudence de droit des affaires

RJF Revue de jurisprudence fiscale

RTDciv. ou RTDeur. Revue trimestrielle de droit civil ou droit européen FONTAINE Fabien | Thèse de doctorat | Octobre 2014 - 12 - { S }

S. Sirey

Svtes. Suivantes

Sect.

Section

Somm. Sommaire

S.-s. Sous-section

quotesdbs_dbs29.pdfusesText_35

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