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Comptabilité, Finance

et Politique

De la pratique à la théorie :

l'art de la conceptualisation

Coordonné par :

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau

Comptabilité, Finance

et Politique

De la pratique à la théorie :

l'art de la conceptualisation

Coordonné par :

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau

Sommaire

Préface ........................................................................ ............................................ 9 par Françoise

BERTHON

Avant-propos ........................................................................ .................................. 11 par Alain

DORISON

Chapitre 1 Cristian Hoarau raconté à ses enfants .................................................. 13

par Alain BURLAUD & Robert TELLER

Chapitre 2

La théorie comptable

L'entité entreprise et ses parties prenantes :

une base commune pour le modèle comptable ? ................................................... 29

par Yuri BIONDI

Que compte (mesure) encore la comptabilité ? ...................................................... 39

par Ahmed NACIRI

La mesure comptable, un enjeu de société ............................................................ 49

par Alain BURLAUD & Claude SIMON

De la cohérence entre comptabilité générale et contrôle de gestion ...................... 57

par Yves DUPUY La théorie économique de Fisher et la comptabilité américain e (1906-1966) ........ 65 par Jacques

RICHARD

Chapitre 3

La normalisation comptable

La " dénormalisation comptable » ........................................................................

.. 81 par Didier

BENSADON

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau La dimension partenariale de la normalisation comptable en France, une exception ? ........................................................................ ............................... 89 par Rouba

CHANTIRI

& Béatrice

TOUCHELAY

Evolution (et perspectives) de l'harmonisation comptable internationale ............... 96 par Pascale

DELVAILLE

& Wolfgang DICK Esquisse d'un cadre conceptuel pour déterminer le coût complet d'un objet de coût ........................................................................ ........................... 103 par Michel GERVAIS Normalisation comptable : le réveil des parlementaires européens ........................ 111 par Jean-Louis MALO L'impact de la RSE sur les entreprises et la profession comptable ........................ 121 par Alain MIKOL & Philippe

PEUCH-LESTRADE

Le renforcement des exigences informationnelles permet-il

une meilleure maîtrise des risques bancaires ? ...................................................... 129

par Béatrice

BON-MICHEL

& Alexis

COLLOMB

Chapitre 4

L'utilisation de l'information comptable

Information comptable, rationalité et décision ........................................................ 143

par Christophe

TORSET

& Larry

BENSIMHON

La recherche sur les tableaux de ?ux :

panorama, analyse et recherches futures ............................................................... 157

par Bernard

COLASSE

, Jean-Yves EGLEM & Hervé

STOLOWY

L'analyse ?nancière, un enjeu de société ................................................................ 173

par Isabelle

CHAMBOST

& Nicolas

PRAQUIN

L'instrument de gestion, médiateur de l'activité L'odyssée d'un outil de plani?cation dans le secteur du logem ent social .............. 187 par Philippe

LORINO

Comptabilité et ?scalité : retour sur l'histoire d'un vieux couple... ........................ 199

par Martial CHADEFAUX & Georges LANGLOIS Le risque et le ?sc (ou de quelques usages du chiffre par le droit) ......................... 207 par Jean-Louis MÉDUS

La gouvernance associative : entre diversité et normalisation ............................... 219

par Stéphanie CHATELAIN-PONROY, Philippe EYNAUD & Samuel SPONEM

T2A et gestion hospitalière : une réforme nécessaire mais insuf?sante ................. 227

par Jean-Pierre

CLAVERANNE

Au-delà des chiffres ?... une nécessité ................................................................... 235

par Marie-Astrid LE THEULE

Sommaire

Reporting intégré : état des lieux et perspectives Le cas d'Orange ........................................................................ .............................. 243 par Dominique LEDOUBLE, Pascal STORDEUR & Olivier CRETTE

A propos des indicateurs de performances :

comment mesurer la rentabilité ?

Application aux entreprises du CAC 40 .................................................................. 255

par Elisabeth WALLISER, Sophie MIGNON & Roland PEREZ

Chapitre 5

La profession comptable

Les normes professionnelles d'expertise comptable

sont-elles une entrave à la performance des cabinets ? ........................................ 269

par Philippe

BARRÉ

L'appropriation progressive des enjeux de la RSE

par la profession comptable : un chemin incertain ................................................. 279

par Frédérique

DÉJEAN

& Madina RIVAL

Le bonheur au travail est-il gérable ? ...................................................................... 287

par Laurent

CAPPELLETTI

& Maurice

THÉVENET

Chapitre 6

La comptabilité et les systèmes d'information

Les systèmes d'information comptables

Modélisation et évaluation ........................................................................

.............. 297 par Jacky AKOKA & Isabelle

COMYN- WATTIAU

Chapitre 7

La pédagogie de la comptabilité et de la gestion La connaissance de l'histoire de la comptabilité est-elle nécessaire à son enseignement ? ........................................................................ ..................... 311 par Yannick

LEMARCHAND

& Marc

NIKITIN

Pour la pérennité des PME et des ETI ..................................................................... 323

par Jean-Pierre

HELFER

& Paul Le FLOCH Postface ........................................................................ .......................................... 331

Curriculum vitae de Christian Hoarau ..................................................................... 333

Liste des publications de Christian Hoarau ............................................................ 337

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau

Présentation des auteurs ........................................................................

................ 347 Table des matières ........................................................................ .......................... 359

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau

Préface

Vice-présidente du Conseil supérieur de l'ordre des experts-comptables

Secteur Performance et Evolution de la profession

Toutes les grandes professions libérales se dé?nissent par trois attributs : du public. Ces trois éléments se retrouvent dans la devise de l'ordre des experts-comptables, "Science - conscience - indépendance » (SIC) et son t indissociables. La publication de " Mélanges » est une occasion de montrer que le premier de ces trois éléments, la science, est une préoccupation de la profession, qu'elle doit soutenir et prendre part à la recherche comptable. En effet, si la comptabilité est apparue il y a près de 4 000 ans sous forme d'une pratique ou d'un art (au sens d' activité artisanale et non artistique !), elle est devenue au 20 e siècle un objet de recherches scienti?ques. Bien cheurs, mais ils sont tous des utilisateurs d'une démarche scienti?que leur apportant des concepts et des théories qui assurent la rigueur de leurs raisonnements, la cohérence de leurs connaissances, qui facilitent la transmission de ces connaissan ces et qui leur

donnent une légitimité précieuse. En assurant la publication de ces " Mélanges », la pro-

fession contribue à la diffusion d'une culture scienti?que et technique qui fait son unité et sa force et lui permet d'occuper la place qui est la sienne dans la société. La profession, ses instances, doivent-elles laisser à d'autres, en France ou à l'étranger, le soin de faire progresser la ou les théories comptables ? Ayant une connaissance et

un accès privilégié au " terrain », les professionnels sont bien placés pour participer

" Mélanges en l'honneur du professeur Christian Hoarau »

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau aux recherches normatives : préparation des projets de normes, discussion critique des exposés-sondages, étude a posteriori des impacts des normes (évaluation des politiques publiques), recherches positives sur les pratiques des professionnels libéraux ou des entreprises, etc. d'éviter cela, d'autres parties prenantes, directement ou indirectement par la voie de leurs représentants, doivent intervenir dans le débat. Nous avons en France une longue tradi- tion de coopération avec les pouvoirs publics et partageons cette vision partenariale de la normalisation. Christian Hoarau aura été un acteur central de cett e démarche. Ayant vécu

les différent rôles, il aura toujours proné le dialogue entre les différentes parties prenantes

puisqu'il a été successivement fonctionnaire du ministère des Finances, professionnel ayant exercé comme expert-comptable et commissaire aux comptes, enseignant (pro- fesseur des universités puis professeur titulaire de chaire du Cnam), chercheur (auteur (membre du CNC, du CRC puis du collège de l'ANC). Il reste maintenant à expliquer aux lecteurs en quoi consistent des "

Mélanges ». Ce type

d'ouvrage est en effet peu connu du public. Les " Mélanges » sont une somme de contributions à caractè re scienti?que publiées en

l'honneur d'un professeur éminent partant à la retraite. La variété des thèmes abordés

explique le nom donné à ce type d'ouvrage. Dans le cas présent, 31 contributions rédi- gées par 53 auteurs, font un point (un bilan ?) sur l'état ac tuel des ré?exions relatives à

la théorie comptable, à la normalisation, à l'usage et au rôle de l'information ?nancière, à

l'évolution de la profession, des systèmes d'information et de la pédagogie de notr e dis- cipline. Un tel ouvrage est particulièrement important dans la vie des deux communautés,

académique et professionnelles, car il contribue à leur unité et les aide à penser l'avenir.

Le Conseil supérieur de l'ordre des experts-comptables a le souci constant, depuis plu- sieurs décennies, d'une grande proximité, voire d'une amicale complicité avec la com- munauté académique. Il héberge l'Association francophone de comptabilité et accueille les réunions de l'Association des directeurs de masters CCA et de l'Association des professeurs de DCG. La publication par le CSOEC des présents " Mélanges » est un témoignage supplémentaire de cette proximité. Selon le philosophe E. Kant, " il n'y a rien de plus pratique qu'une bonne théor ie ». Voilà au moins une bonne raison d'entretenir des échanges fructueux entre praticiens et cher-

cheurs et, à l'occasion de son départ à la retraite, de saluer l'action de Christian Hoarau,

de " rendre compte » de son action a?n que naissent d'autres vocations.

Avant-propos

Ancien commissaire du gouvernement

auprès du Conseil supérieur de l'ordre des experts-comptables Comment traduire en quelques lignes le parcours si riche de Christian Hoarau ? Sa formation, prestigieuse tout d'abord, qui en fait un expert dans les nombreux domaines du monde de la comptabilité, de l'audit, de la gestion, de la ? nance dans toutes ses composantes, de la gouvernance... Son expérience ensuite d'une très grande diversité : l'enseignement à haut niveau certes mais également la publication de très nombreux articles et ouvrages, sa contribution très active aux travaux de normalisation comptable au niveau national et inte rnational, j'y reviendrai, sans oublier le domaine de l'évaluation des entreprises. Mais c'est la richesse humaine de Christian qui en fait un homme d' exception. Je souli gnerai tout d'abord son courage extraordinaire dans les diverses épreuves qu'il a subies, sans jamais se départir d'une grande gentillesse et d'une grand e pudeur. Christian c'est également un homme de devoir et de conviction, tout en demeurant à l'écoute de ses Je me permettrais de citer une expérience professionnelle très dif?cile que j'ai vécue en

1999 et début 2000 au cours de laquelle j'ai béné?cié du fort soutien de Christian. Sans

m'étendre sur ce sujet dont la fonction publique n'était nullement responsable, je dirais

qu'il s'est fortement mobilisé et a beaucoup mobilisé pour que je retrouve la sérénité pro-

fessionnelle et personnelle. Je lui en garde une grande reconnaissance. En matière de normalisation, Christian a beaucoup œuvré, comme en témoignent ses années de participation aux travaux : d'associations anglo-saxonnes dont il fut membre. mon passage à la Commission des Opérations de Bourse, (devenue Au torité des Marchés Financiers) de ?n 1990 à 1997. Il m'a rendu visite à plusieurs reprises pour débattre notamment des enjeux de la normalisation comptable, nationale et internationale, sujet qui avait beaucoup mobilisé mon prédécesseur, Bertrand d'Illiers, personnage brillant et

attachant qui appréciait également les travaux de Christian, travaux qui, très naturellement,

me passionnaient.

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau

Ayant occupé le poste de Secrétaire général du CNC de 1997 à 2007 et de Secrétaire du

CRC, je soulignerai le rôle de Christian dans la normalisation comptable. N'ayant pas exercé de responsabilités au sein de l'ANC, je n'évoquerai la contribut ion de Christian qu'au sein du CNC et du CRC. Je sais néanmoins qu'à l'ANC elle fut importante.

Le CNC, créé en 1947, je le rappelle, avait été rénové en 1996 par un décret qui lui donnait

comme mission d'émettre dans le domaine comptable des avis et recommandations concernant l'ensemble des secteurs économiques portant sur l'ensemble des entités privées et publiques. Il donnait également un avis sur les normes

élaborées par les orga-

nismes internationaux de normalisation comptable et devait assurer la coordination et

la synthèse des recherches théoriques et méthodologiques. Le CRC a été créé en 1998

par une loi. Son rôle était d'établir les prescriptions comptables générales et sectorielles

(à l'exception des personnes morales de droit public) en édictant des règlements sur la base des avis du CNC. Après validation par le CRC un texte était transmis aux différents L'Autorité de Normalisation Comptable, crée en 2010, regroupe les compétences du CNC et du CRC à l'exception du secteur public qui est de la compé tence du Conseil de

Normalisation des Comptes Publics (CNOCP)

Ayant toujours étudié les dossiers avec un grand professionnalisme, Christian a défendu de saines idées, parfois combattues à l'époque , à tort s elon moi, comme la totale sujé- tion pour l'ensemble des entités du secteur dit marchand à des règles internationales, certes bien élaborées mais qui souffraient parfois d'un certain dogmatisme et en tout cas ne pouvaient s'appliquer en l'état au monde de la petite et moy enne entreprise. Les esprits ont heureusement évolué depuis cette période et la normalisation internatio nale a su, du moins en grande partie, intégrer le fait que la comptabilité est un langage qui doit s'adapter aux évolutions économiques et juridiques, ainsi qu'à la taille et à l'activité des entreprises et qui doit faire preuve de pragmatisme. La vision de l'entreprise et de tous ses acteurs, notamment les partenaires sociaux par- fois un peu oubliés, a toujours été fortement prise en compte p ar Christian, ce qui mérite a priori considérer comme principalement théoricien. Homme d'analyse et de synthèse, il s ait rendre accessible à un auditoire de diverses origines et avec des motivations différentes des sujets techniques souvent complexes. Christian a également présidé un groupe de travail sur le "Rapport social et sociétal", deux termes qui traduisent bien la diversité de Christian. Je tiens également à souligner son souci constant de la déontol ogie. En outre, au sein du

CNC et du CRC, son indépendance et sa liberté de parole ont été très appréciées.

A l'issue de ces quelques lignes, trop courtes pour décrire toute la richesse de cette personnalité attachante, je dirais que Christian a notamment beaucoup apporté à l'ensei- gnement, à la recherche, à la normalisation. L'Ordre des Experts Comptables peut s'enor- gueillir d'avoir en son sein un membre d'une telle qualité. Que Christian puisse encore nous apporter encore longtemps son expertise, tel est le vœu que je formule.

Christian Hoarau raconté à ses enfants

Cher Benjamin, Chère Emilie,

Que deux collègues et amis de votre père veuillent vous raconter ce qu'ils savent de lui peut paraître étrange. Tout d'abord, que peuvent-ils savoir d'intéressant que vous ne sachiez déjà ? Que peut vous apporter la connaissance de sa vie pr ofessionnelle qui soit accessible à des jeunes n'ayant pas (encore ?) fait 10 années d'études comptables après le baccalauréat ?

Vous découvrirez vous-mêmes que la vie professionnelle est révélatrice de certains traits

du caractère d'une personne mais aussi qu'elle façonne le caractère de cette personne. En somme, le métier fait l'homme et l'homme fait quelque chose de son métier. Vous découvrirez aussi qu'une personne évolue au cours de sa vie, que l'enfan t turbulent peut devenir un sage respecté. Mais pour comprendre cette évolution, il faut en connaître l'histoire et replacer cette histoire dans son contexte. Vous découvrirez aussi que tout homme a de multiples facettes, autant de facettes que de rôles dans la société. Ainsi, votre père, votre papa pour dire les choses de façon plus familière et plus affectueuse,

est à la fois un ?ls, un mari, un père, un frère, un collègue, un ami, un professeur et il est

différent, il est un homme nouveau dans chacun de ces rôles. En?n, vous découvrirez que l'histoire n'est jamais écrite d'avance, qu'elle est pleine de surpri ses, que les évènements

les plus improbables peuvent se réaliser et qu'il y a toujours plusieurs façons de réagir, ce

qui vous offre une belle part de liberté. Vous pouvez vous demander de quel droit nous intervenons dans votre intimité, dans le cercle privé de votre famille et de quel droit nous donnons des détails sur la vie de votre père à tous les lecteurs de cet ouvrage. C'est vrai que nous prenons cette liberté mais nous avons dû en parler avec votre papa pour avoir connaissance de certains détails même si nous lui faisons la surprise du texte ? nal. Il y a aussi des choses trop personnelles que nous n'avons pas voulu écrire puisque vous n'êtes pas les seuls lecteurs de cette histoire. Cependant, nous avons tenu à être honnêtes, à donner une image ?dèle, comme disent les comptables, du personnage central. Nous avons aussi pris cette liberté pour témoigner de notre admiration, de notre estime et de notre amitié pour lui. Les "Mélanges en l'honneur de" sont un genre à part consistant à rendre hommage à l'œuvre scienti?que d'un collègue et ami qui prend sa retraite ; mais nous avons souhaité que ces "Mélanges" ne soi ent pas que cela, qu'ils saluent aussi le parcours exceptionnel d'un homme que nous considérons comme exceptionnel. Nous sommes certains que de nombreux détails seront pour vous des découvertes. De plus, cette mémoire écrite sera plus ?dèle que la mémoire orale et vous pourrez ainsi transmettre bien des choses à vos futurs conjoints, à vos enfants et même, nous l'espé- rons, à vos petits-enfants qui seront heureux de découvrir ainsi un pan de votre histoire familiale.

Mélanges en l'honneur

du Professeur Christian Hoarau Pour faciliter la lecture de cette histoire, nous avons approximativement suivi l'ordre chronologique des événements mais parfois, nous avons dû faire des regroupements thématiques pour ne pas tout mélanger. Ca ne rend pas bien compte du fait que des

événements ont pu se dérouler en parallèle. Mais il était dif?cile de faire autrement vu

la richesse du parcours scolaire et professionnel de votre papa. Nous allons donc vous parler successivement des points suivants :

Excusez-nous d'être aussi longs !

Les origines familiales

Votre arrière-arrière-grand-père paternel Comme la majorité des français du 19ème siècle, cet arriè re-arrière-grand-père était un

paysan. Il vivait dans l'Ariège, près de la frontière entre la France et la Catalogne. A vingt

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